Microîntreprinderea reprezintă cea mai simplificată formă de organizare a activităţii economice din România și beneficiază de un regim de impozitare specific.

Prin instituirea regimului de impozitare al microîntreprinderilor s-a urmărit menținerea unei sarcini fiscale relativ reduse asupra companiilor nou înființate, care să asigure posibilitatea dezvoltării organice a acestora  și, în același timp, simplificarea modalității de calcul a obligațiilor fiscale prin aplicarea unei cote determinate de impozit asupra veniturilor realizate.

Având în vedere facilitățile de ordin fiscal de care beneficiază companiile care aplică regimul de impozitare al microîntreprinderilor, această formă de impozitare a devenit în scurt timp un instrument prin care s-a încercat eludarea dispozițiilor privind impozitului pe profit și a taxei pe valoarea adaugată.

Acest lucru a fost posibil prin crearea unui grup fiscal de microîntreprinderi aparținând acelorași asociați și mutarea activității de pe o societatea pe altă sociatate, mod de lucru care asigura în mod artificial și constant aplicarea regimului de impozitare al microîntreprinderilor.

Prin noile modificări aduse Codului fiscal odată cu intrarea în vigoare a  OG nr. 16/2022 legiuitorul urmărește să combată acest fenoment și introduce condiții mai restrictive de încadrare a contribuabililor în regimul de impozitare al microîntreprinderilor. Se arată prin nota de fundamentare a OG nr. 16/2022 că:

„…potrivit regulilor în vigoare, pentru încadrarea în categoria microîntreprinderilor, nu are relevanță numărul microîntreprinderilor deținute de același acționar/asociat. Legat de acest aspect, având în vedere modul de calcul simplificat al impozitului dar și sarcina fiscală redusă, pentru încadrarea în plafonul de 1.000.000 euro și menținerea activităților în sistemul de impunere pentru microîntreprinderi mulți investitori luau decizii de fragmentare a activităților desfășurate”

Astfel, ca o măsură de combatere a acestui fenomen s-a introdus o nouă condiție de încadrare a unei companii în regimul de impozitate al microîntreprinderilor, respectiv deținerea de către același acționar/asociat cu o cotă de participare la capital mai mare de 25%, a cel mult trei persoane juridice eligibile să aplice sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderilor.

Cu incidență de la data de 01.01.2023, printre altele, potrivit art. 47 alin. (1) lit. h Cod fiscal poate aplica regimul de impozitare al microîntreprinderilor persoana juridică care la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:

h) are asociaţi/acţionari care deţin peste 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la cel mult trei persoane juridice române care se încadrează să aplice sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderilor, incluzând şi persoana care verifică îndeplinirea condiţiilor prevăzute de prezentul articol.

Deși textul de lege prevăzute de art. 47 alin (1) lit. h Cod fiscal urmărește să limiteze posibilitatea persoanei fizice, ca beneficiar final al activității societate, de a deține concomitent participații la mai mult de 3 persoane juridice care aplică sistemul de impunere pe venitul microîntreprinderilor, din modalitatea în care norma legală a fost redactată se observă că acest scop nu poate fi atins în totalitate.

Astfel, în privința asociaților persoane fizice aplicarea limitării prevăzute la art. 47 alin. (1) lit. h Cod fiscal este una cât se poate de clară, aceștia neputând avea calitatea de asociați cu o cotă de participare mai mare de 25%  la mai mult de 3 persoane juridice care aplică regimul de impozitere al microîntreprinderilor,  inclusiv persoana care verifică îndeplinirea condiţiilor prevăzute de textul de lege.

Totuși, este de subliniat că textul de lege nu îngrădește posibilitatea ca oricare dintre cele 3 persoane juridice deținute de asociatul cu o cotă de participare mare de 25% să decidă înființarea unor noi persoane juridice care să aplice regimul de impozitare al microîntreprinderilor.

Cu alte cuvinte, condiția prevăzută la art. 47 alin. (1) lit. h Cod fiscal interzice doar participarea directă la capitalul social la mai mult de 3 persoane juridice care aplică impozit pe venitul microîntreprinderilor și nu exclude participarea indirectă.

În lipsa unei reglementări exprese, este cât se poate de evident că textul de lege se referă doar la deținerea directă a titlurilor de participare/drepturilor de vot la mai mult de 3 persoane juridice.

Această interpretare este confirmată și de multitudinea textelor de lege din Codul fiscal cu privire la care, atunci când legiuitorul a dorită să le extindă sfera de aplicare, a  folosit sintagme precum „deținere directă sau indirectă”, ori „participare directă sau indirectă”.

În egală măsură, trebuie arătat că textul prevăzut de art. 47 alin. (1)  lit. h se referă  în mod expres la calitatea de asociat/acționat care este una intuitu personae și este esențialmente legală de persoana juridică față de care se dețin titlurile de participare.

Așadar,  deși prin noile modificări aduse Codului fiscal s-a urmărit limitarea deținerii de aceeași persoană fizică de participații mai mari de 25% la mai mult de 3 societăți care aplică regimul de impozitare pe venitul microîntreprinerilor, norma prevăzută de art. 47 alin. (1) lit. h nu îngrădește posibilitatea oricareia dintre persoanele juridice cu asociat/acționar comun de a constitui alte 3 întreprineri care să aplice acest regim de impozitare.

Practic, prin acest mecanism există posibilitatea de a crea un număr nelimitat de persoane juridice, controlate de același acționar/asociat, care să aplice regimul de impozitare al microîntreprinderilor.

În concluzie, norma prevăzută la art. 47 alin. (1) lit. h Cod fiscal este doar parțial eficientă, în continuare existând mecanisme suficiente pentru a permite unei persoane fizice să controleze un număr mai mare de 3 microîntreprinderi.